В каких случаях НДС доведет инвесторов до суда

Инвестор вправе получить вычет по всем расходам на строительство. Даже если налоговики будут против, позицию возможно отстоять в суде.
Пункт 6 статьи 171 НК разъясняет, что инвесторы вправе заявить вычет по всем суммам налога, который предъявили подрядчики. При этом закон не обязывает соинвесторов делить вычеты по НДС непременно пропорционально доле в объекте, которая будет принадлежать им после окончания строительства.
В постановлении Президиума ВАС от 26.06.2012 № 1784/12 судьи разъяснили, как получить вычеты в ситуации, когда в капитальное строительство вкладываются сразу несколько инвесторов. Застройщик перевыставляет счета-фактуры в адрес каждого инвестора по передаваемой ему части объекта в порядке (п. 3 ст. 168 НК). Счет-фактуру составляют на основании счетов-фактур, полученных от подрядных организаций по уже выполненным работам. НДС, указанный в таком счете-фактуре, определяют расчетным методом исходя из сумм налога, предъявленных застройщику подрядчиками и доли инвестора в сумме затрат.
Допустимость порядка исчисления НДС, исходя из доли расходов, подтверждают также ВС и Минфин (определение ВС от 17.05.2018 № 301-КГ17-22967, письмо Минфина от 09.07.2018 № СА-4-7/13130).

Вычет по НДС должен быть пропорционален доле в объекте недвижимости, которая будет принадлежать инвестору на праве собственности после окончания строительства.
Право инвестора на вычет закрепляют статьи 168, 169, 171, 172 НК. Они же указывают, что вычет возможно получить только в отношении части объекта, которая будет принадлежать инвестору после окончания строительства (решения АС г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.08.2015 № А56-26677/2015, письмо Минфина от 18.10.2011 № 03-07-10/15).
Ранее Минфин разъяснял, что расчет доли возможно произвести либо пропорционально инвестициям в строительство, либо пропорционально площадям, распределяемым между инвесторами и застройщиком (письма от 26.11.2014 № 03-07-11/60111 и от 11.03.2015 № 03-07-08/12672). Но на практике налоговики предпочитают исходить из фактической доли недвижимости, полученной инвестором после окончания строительства.
Риск еще больше возрастает, если стороны заранее не распределили доли в инвестиционном проекте и не составляли акт приема-передачи результата инвестиционной деятельности (постановление АС Волго-Вятского округа от 23.10.2017 № Ф01-4659/2017).

Если подрядчики выполнили строительно-монтажные работы, включая поставку товаров, оказание услуг, инвестор имеет право на вычет по НДС (определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС от 17.05.2018 № 301-КГ17-22967). Разумеется, если соблюден порядок, установленный статьями 171 и 172 НК. В бюджете возник источник возмещения налога, если подрядчики и поставщики перечислили НДС со стоимости использованных в строительстве товаров, работ, услуг.
Общество, получившее от застройщика сводный счет-фактуру, имеет все основания для предъявления к вычету соответствующих сумм налога (см. определение ВС от 17.05.2018 № 301-КГ17-22967). При этом не важно, что передача объектов долевого строительства от застройщика не является объектом обложения НДС. Участие в долевом строительстве является одной из разновидностей инвестиционной деятельности, а инвестор имеет право на получение налогового вычета по НДС в соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК.

Налоговики будут настаивать, что инвестору по договору долевого участия (ДДУ) вычеты не положены. В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача объектов долевого строительства не признается объектом обложения НДС, так как не связана с реализацией товаров, работ, услуг или передачей имущественных прав.
Обычно в ДДУ содержится прямое указание, что цена квартир и цена нежилых помещений НДС не облагается. А расчеты между сторонами договора долевого участия в строительстве производятся за товар - переданные дольщику объекты долевого строительства. При таких обстоятельствах у инвестора отсутствуют правовые основания заявлять НДС к вычету.
На стороне налоговиков суды: долевое участие в строительстве само по себе не является основанием к применению непосредственно дольщиком налогового вычета сумм НДС, оплаченных подрядчику (определение ВС от 25.09.2015 № 307-КГ14-4057, постановление Президиума ВАС от 09.06.2009 № 17188/08).

Пункт 6 статьи 171 НК описывает универсальный порядок получения инвесторами строительства вычетов по НДС. Инвестор сначала получает вычет по строительству, а уж потом, если недвижимость фактически используется в операциях, не облагаемых НДС, восстанавливает налог. Конечно, налоговики могут посчитать, что инвестор злоупотребляет своим правом на вычет, если объект изначально не предназначен для использования в облагаемой деятельности. Или же из документов следует, что у налогоплательщика никогда не было подобных планов.
Однако, во-первых, планы могут поменяться. Во-вторых, когда инвестор восстановит налог, бюджет получит деньги назад – его интересы не пострадают.
Чтобы исключить риск споров, стоит продемонстрировать, что планы на использование объекта в облагаемой деятельности все-таки у вас были. Это следует, например, из условий инвестиционного договора или переписки со сторонними организациями (постановления АС Восточно-Сибирского округа от 08.04.2019 № Ф02-1246/19, АС Уральского округа от 20.10.2017 № Ф09-6257/17).

Если у компании нет ни планов, ни возможности в дальнейшем использовать объект инвестиций в облагаемой НДС деятельности, налог нельзя принять к вычету.
Нельзя опираться только на положения пункта 6 статьи 171 НК. Из системного толкования положений статей 170, 171 и 172 НК следует, что вычет возможен, только если есть обоснованная уверенность, что в дальнейшем бюджет будет получать НДС от деятельности инвестора с использованием построенного объекта. Причем представить доказательства этой потенциальной возможности должен налогоплательщик.
Минфин и суды поддерживают такую позицию (письмо Минфина от 02.10.2017 № 03-07-11/63926, постановления АС Московского округа от 10.09.2019 № Ф05-14537/19, АС Северо-Западного округа от 07.06.2018 № Ф07-5748/18).

Замена права требования доли – это не то же самое, что продажа имущества. Право собственности на недвижимое имущество возникает только с момента государственной регистрации (ст. 219 ГК). Если на момент изменения условий инвестиционного договора или заключения мирового соглашения права собственности на здание ни у кого не было, реализации для целей НДС тоже нет.
Речь идет о передачи права на имущество в рамках инвестиционного контракта, а не имущества, объекта налогообложения по статье 38 НК. В силу пункта 3 статьи 39 НК не признается реализацией товаров, работ, услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.
Суды соглашаются, что передача права на имущество в рамках инвестиционного договора не равна передаче имущества (постановление АС Московского округа от 02.02.2015 № А40-51469/14, определение ВС от 29.06.2015 № 305-КГ15-4678).

Инвесторы при исполнении инвестиционного договора вправе подписать мировое соглашение или изменить экономические условия проекта. Например, заменить право требования принадлежащей первому инвестору доли в натуральном выражении на денежный эквивалент по рыночной стоимости.
Если второй инвестор на это соглашается и перечисляет деньги первому, фактически речь идет о продаже права требования доли в недвижимости. Стороны обязаны исчислить и уплатить по сделке НДС в бюджет.
Госрегистрация права собственности не важна для налоговых правоотношений. Гражданский кодекс их не регулирует. Если строительство здания фактически закончено, и независимый оценщик способен дать заключение о стоимости построенного объекта, сделку необходимо считать покупкой имущественного требования, а не просто изменением условий инвестиционного контракта.